Wstęp
Od lat osiemdziesiątych ubiegłego wieku szybki rozwój technologii informacyjnych i komunikacyjnych, postępujące umiędzynarodowienie handlu i usług oraz narastająca konkurencja doprowadziły do dużej ekspansji transnarodowych korporacji oraz globalizacji rynków finansowych i kapitałowych. Procesy te nasiliły potrzebę międzynarodowej harmonizacji i standaryzacji wielu regulacji dotyczących istotnych dziedzin życia społecznego i gospodarczego.
We współczesnym świecie standardy stały się formą regulacji, która umożliwia wyższy stopień globalnego porządku. Standardy, zwłaszcza międzynarodowe, stanowią alternatywę dla rynków i hierarchii, jako środków organizacji społeczeństw. Dotyczy to również harmonizacji zasad rachunkowości w postaci Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (MSR).
Zapewniają one porównywalność sprawozdań finansowych przedsiębiorstw z różnych krajów, włącznie z tymi, które mają odmienne systemy regulacji rachunkowości. Dzięki stosowaniu wysokiej jakości międzynarodowo akceptowanych standardów rachunkowości można uzyskać porównywalne, wiarygodne, zrozumiale i przydatne informacje finansowe komunikowane w sprawozdaniach finansowych. Rachunkowość, która od dawna jest powszechnie uznawana jako uniwersalny język, obecnie dzięki MSR staje się międzynarodowym językiem biznesu. Ułatwia to współpracę i koordynację na globalną skalę. Prowadzi do większej efektywności alokacji kapitałów, szybszego wzrostu gospodarczego, zmniejszenia kosztów kapitału, a także ułatwia udzielanie kredytów, m.in. przez Bank Światowy.
Brak stosowania wysokiej jakości standardów rachunkowości, uzgodnionych i akceptowanych międzynarodowo, m.in. przyczynił się do finansowego kryzysu w krajach południowo-wschodniej Azji, co spowodowało zmianę architektury finansowej na świecie oraz wpłynęło na zwiększenie znaczenia MSR promulgowanych przez Komitet Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Komitet Międzynarodowych Standardów Rachunkowości w jego wysiłkach poparły również: Bank Światowy, Międzynarodowy Fundusz Walutowy, ministrowie finansów państw G 7, Komitet Nadzoru Banków w Bazylei, UNCTAD, OECD i Międzynarodowa Organizacja Komisji Papierów Wartościowych i Giełdy (IOSCO). Następnie IOSCO zarekomendowała MSR krajowym komisjom papierów wartościowych. Zobowiązała także KMSR do wprowadzenia w MSR szeregu zmian, wymagało to od Komitetu Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, a następnie, po jego restrukturyzacji, Rady Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, RMSR, rewizji i aktualizacji 15 standardów, co zostało zrealizowane dopiero w końcu 2003 roku. Najbardziej liczącym się wzmocnieniem statusu międzynarodowego RMSR była jednakże decyzja Unii Europejskiej o wprowadzeniu MSR jako podstawy sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych spółek notowanych na regulowanych rynkach kapitałowych Unii, najpóźniej od początku 2005 roku.
Unia Europejska zdecydowała się na wprowadzenie MSR w określonym zakresie z dwóch powodów:
· prokonkurencyjnej strategii dążenia do integracji i rozwoju rynków kapitałowych w UE,
· dostosowania do wymagań zintegrowanego rynku UE usług finansowych w ogóle, a porównywalnych sprawozdań finansowych dla międzynarodowych inwestorów w szczególności.
Dotychczasowe Dyrektywy Rachunkowości UE wymagałyby, bowiem aktualizacji i ograniczenia wielu opcji, które wprowadzono w celu łatwiejszego uzyskania pewnego minimalnego poziomu harmonizacji zasad rachunkowości w krajach członkowskich.
Biorąc pod uwagę konieczność zastosowania MSR jako podstawy sporządzania skonsolidowanych sprawozdań finansowych polskich spółek publicznych notowanych na regulowanych rynkach UE od 2005 roku i dokonania odpowiednich przekształceń danych w celu doprowadzenia do porównywalności, przeprowadziliśmy badania porównawcze MSR i Ustawy o rachunkowości, wskazując na istotne różnice. Dokonane w ostatniej chwili poprawki w trzynastu Międzynarodowych Standardach Rachunkowości zostały w tekście zaznaczone.
Z drugiej strony Ustawa o zmianie ustawy - Kodeks Spółek Handlowych oraz niektórych innych ustaw, z dnia 12 grudnia 2003 r. (Dz.U. z 2003 r., Nr 229, póz. 2276), wprowadziła zmiany do ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r., Nr 76, póz. 694 oraz Nr 139, póz. 1324).
Ponadto nowy standard dotyczący zastosowania „Międzynarodowych Standardów Sprawozdań Finansowych po raz pierwszy", MSSF l został, zgodnie z jego treścią, przedstawiony wraz z MSR 8.
Z uwagi na węższy zakres przedmiotowy ustawy o rachunkowości szereg standardów zaprezentowano jedynie w zarysie, gdyż nie mogły one podlegać szczegółowym porównaniom. Ich skrótowe omówienie zostało zamieszczone w ostatniej części opracowania.
Poniżej podajemy zaktualizowany wykaz Międzynarodowych Standardów Rachunkowości MSR/MSSF według stanu na styczeń 2004 roku.
Międzynarodowe Standardy Rachunkowości
MSR 36 „Utrata wartości aktywów"
MSR 36 „Utrata wartości aktywów" reguluje zasady ustalania czy dany składnik/grup a aktywów utraciły swoją wartość oraz procedury ewentualnego wyliczania odpisu aktualizującego wartość tego składnika/grupy aktywów, a także ujmowania odpisów aktualizujących i ujawnień informacyjnych.
Zakres
MSR
Ustawa
Standard MSR 36 należy stosować do wszystkich aktywów, z wyjątkiem:
a) zapasów,
b) aktywów powstających w wyniku realizacji umów o budowę,
c) aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego,
d) aktywów z tytułu świadczeń pracowniczych (?.ob. MSR 19 „Świadczenia pracownicze"),
e) aktywów finansowych, które są przedmiotem MSR 32 „Instrumenty finansowe: ujawnianie i prezentacja",
f) nieruchomości inwestycyjnych wycenianych w wartości godziwej oraz
g) aktywów biologicznych związanych z działalnością rolniczą wycenionych w wartości godziwej, pomniejszonej o szacunkowe koszty związane ze sprzedażą.
Regulacje ustawy w zakresie trwałej utraty wartości dotyczą większości aktywów. Niektóre akty wykonawcze mogą zawierać szczegółowe regulacje odnośnie procedur ustalania utraty aktywów. Przykładem jest, tutaj Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie instrumentów finansowych, które reguluje zagadnienia utraty wartości dla aktywów finansowych podlegających regulacji rozporządzenia wartości dla konkretnych składników
3
Ustawowe regulacje w zakresie trwałej utraty wartości odnoszą się generalnie do aktywów trwałych takich, jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, środki trwałe w budowie oraz niektóre inwestycje. Pewne dyskusje może wywoływać odnoszenie zagadnienia trwałej utraty wartości do rzeczowych składników aktywów obrotowych. Biorąc pod uwagę zapisy art. 34, gdzie w ust. 5 ustawodawca wskazuje procedurę ujmowania odpisów aktualizujących, wartość rzeczowych składników aktywów obrotowych w związku min. z utratą ich wartości, przy czym nie posługuje się przymiotnikiem „trwała" w sformułowaniu 'utrata wartości',
oraz analizując zapisy art. 28 ust. l pkt 6, który nakazuje wycenę rzeczowych składników aktywów obrotowych według kosztów wytworzenia lub cen nabycia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy, (przez co następuje 'samoczynne' uwzględnienie utraty wartości),można przyjąć, że kwestia trwałej utraty wartości odnosi się do aktywów trwałych.
W tym miejscu warto przypomnieć, że pomimo iż Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie instrumentów finansowych zawiera szczegółowe procedury ustalania wysokości odpisów aktualizujących wartość aktywów finansowych, w paragrafie 24 ust. l odnosi się do art. 28 ust. 7 oraz art. 34b ustawy. Zagadnienie to omówiono w analizie standardów MSR 32 i MSR 39.
Utrata wartości – definicje
Składnik aktywów utracił swoją wartość wtedy i tylko wtedy, gdy jego wartość odzyskiwalną przewyższa wartość bilansowa. Utrata wartości jest uzasadnieniem do dokonania odpisu, aktualizującego 7. tytułu utraty wartości w wysokości różnicy między wartościami bilansową i odzyskiwalną.
Wartość odzyskiwalną jest równa wartości użytkowej lub cenie sprzedaży netto, zależnie która z nich jest wyższa.
Wartość użytkowa to bieżąca, szacunkowa wartość przyszłych przepływów środków pieniężnych, których wystąpienia oczekuje się z tytułu dalszego użytkowania składnika aktywów oraz jego zbycia na zakończenie okresu użytkowania.
Cena sprzedaży netto to kwota możliwa do uzyskania ze sprzedaży danego składnika aktywów na warunkach rynkowych między zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi stronami transakcji, po potrąceniu kosztów zbycia.
Koszty zbycia to koszty krańcowe dające się bezpośrednio przyporządkować do czynności zbycia składnika aktywów, z wyłączeniem kosztów finansowych i obciążeń z tytułu podatku dochodowego.
Trwała utrata, wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku - do ustalonej w inny sposób wartości godziwej.
Za cenę (wartość) sprzedaży netto składnika aktywów przyjmuje się możliwą do uzyskania na dzień bilansowy cenę jego sprzedaży, bez podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego, pomniejszoną o rabaty, opusty i inne podobne zmniejszenia oraz koszty związane z przystosowaniem składnika aktywów do sprzedaży i dokonaniem tej sprzedaży, a powiększoną o należną dotację przedmiotową. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny sprzedaży netto danego składnika aktywów, należy w inny sposób określić jego wartość godziwą na dzień bilansowy.
...
edytas14